Diritto Societario e Registro Imprese

Il Caso.it, Sez. Giurisprudenza, 6466 - pubb. 01/08/2010

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Cassazione civile, sez. V, tributaria, 09 Maggio 2007, n. 10584. Est. Meloncelli.


Riscossione delle imposte - Riscossione delle imposte sui redditi (disciplina posteriore alla riforma tributaria del 1972) - Modalità di riscossione - Riscossione coattiva - Espropriazione forzata - Avviso di mora - Funzione secondaria - Atto equivalente a quelli di imposizione - Conseguenze - Soci di società di persone - Responsabilità solidale e illimitata per le obbligazioni sociali - Notificazione dell'avviso di mora - Sufficienza - Condizioni - Inutile escussione del patrimonio della società - Impugnazione congiunta degli atti presupposti - Ammissibilità.



La responsabilità solidale ed illimitata del socio, prevista dall'art. 2291, primo comma, cod. civ. per i debiti della società in nome collettivo, opera, in assenza di un'espressa previsione derogativa, anche per i rapporti tributari, con riguardo alle obbligazioni dagli stessi derivanti. Il socio, quindi, pur essendo privo della qualità di obbligato, e come tale estraneo agli atti impositivi rivolti alla formazione del titolo nei confronti della società, resta sottoposto, a seguito dell'iscrizione a ruolo a carico di quest'ultima, all'esazione del debito, alla condizione, posta dall'art. 2304 cod. civ., che il creditore non abbia potuto soddisfarsi sul patrimonio della società. Pertanto, una volta escusso inutilmente il patrimonio sociale, legittimamente può essere chiamato a rispondere il socio, senza che risulti necessaria la notificazione dell'avviso di accertamento, rimasto inoppugnato, né quella della cartella di pagamento, rimasta inadempiuta, bastando la notificazione del solo avviso di mora, il quale svolge in tal caso una funzione secondaria di atto equivalente a quelli d'imposizione, oltre a quella primaria di atto equivalente al precetto nell'esecuzione forzata, con la conseguenza che contro di esso il socio può ricorrere ai sensi dell'art. 19, terzo comma, ultimo periodo, del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, impugnando congiuntamente gli atti presupposti. (massima ufficiale)


 

REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE
SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:
Dott. SACCUCCI Bruno - Presidente -
Dott. D'ALONZO Michele - Consigliere -
Dott. MAGNO Giuseppe Vito Antonio - Consigliere -
Dott. RUGGIERO Francesco - Consigliere -
Dott. MELONCELLI Achille - rel. Consigliere -
ha pronunciato la seguente:

SENTENZA
sul ricorso R.G.N. 2948/2001, proposto da:
Amministrazione delle finanze, in persona del Ministro in carica, rappresentata e difesa dall'Avvocatura generale dello Stato, presso la quale è domiciliata in Roma, Via dei Portoghesi 12;
- ricorrente -
contro
Casadei Tiziana;
- intimata -
avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale di Perugia 15 dicembre 1999, n. 507/05/99, depositata il 20 gennaio 2000;
udita la relazione sulla causa svolta nell'udienza pubblica del 16 gennaio 2007 dal Cons. Dott. Meloncelli Achille;
udito l'avv. Barbieri Attilio per il ricorrente;
udito il P.M. in persona del Sostituto Procuratore Generale Dott. Caliendo Giacomo, che ha concluso per il rigetto del ricorso. SVOLGIMENTO DEL PROCESSO
1. Il 17 gennaio 2001 è notificato alla signora Tiziana Casadei un ricorso del Ministro delle finanze per la cassazione della sentenza indicata in epigrafe, che ha accolto l'appello della contribuente contro la sentenza della Commissione tributaria provinciale di Terni 26 maggio 1997, n. 183/04/97, che aveva rigettalo il suo ricorso contro l'avviso di mora n. 6027611 e l'avviso di rettifica dell'IVA 1991 n. 81465894.
2.1 fatti di causa sono i seguenti:
a) il 4 febbraio 1995 l'Ufficio IVA di Terni notifica alla ARME snc, di cui la signora Tiziana Casadei è stata soda sino al 3 gennaio 1992, l'avviso di rettifica n. 81465894 dell'IVA 1991, che diviene inoppugnabile per mancata impugnazione;
b) il concessionario della riscossione, riscontrato il mancato pagamento della relativa cartella esattoriale e previa infruttuosa escussione del patrimonio sociale, notifica l'avviso di mora n. 6027611 alla signora Tiziana Casadei;
c) la contribuente ricorre contro l'avviso di mora alla Commissione tributaria provinciale di Terni, che con sentenza 26 maggio 1997, n. 183/04/97, respinge il ricorso, perché la pretesa nei confronti della società e efficace anche nei confronti dei soci, senza che l'Ufficio sia obbligato a notificare l'accertamento a ciascuno di essi;
d) l'appello della contribuente è, invece, accolto dalla Commissione tributaria regionale con la sentenza ora impugnata per cassazione. 3. La sentenza della Commissione tributaria regionale, oggetto del ricorso per cassazione, è così motivata: "la questione essenziale non colta esattamente dai Giudici di primo grado è l'efficacia della notifica fatta alla società nei confronti della Casadei non perché non sia valida in sè o perché la notifica fatta alla società non produca effetti nei confronti dei soci ma per il diverso motivo che la Casadei all'epoca delle verifiche e delle successive notifiche non era più socia della ARME snc e quindi le notifiche fatte alla società non rilevavano nei suoi confronti pur rimanendo la stessa patrimonialmente obbligata in solido per i fatti verificatisi quando era ancora socia".
4. Il ricorso per cassazione del Ministero dell'economia e delle finanze è sostenuto con un solo motivo d'impugnazione e si conclude con la richiesta che sia cassata la sentenza impugnata, con ogni conseguente statuizione, anche in ordine alle spese processuali. 5. L'intimata non si è costituita in giudizio.
MOTIVI DELLA DECISIONE
6.1 Con l'unico motivo d'impugnazione si denunciano la violazione e la falsa applicazione dell'art. 2290 c.c., del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, art. 46, e dell'art. 2267 c.c., oltre che l'insufficienza, la contraddittorietà e l'illogicità della motivazione della sentenza impugnata su punti decisivi della controversia.
6.2. Il ricorrente Ministero sostiene, in proposito, che la sentenza impugnata sarebbe contraddittoria ed illogica, perché, per un verso, riconoscerebbe la responsabilità solidale ed illimitata del socio della società in nome collettivo per le obbligazioni da essa lasciate inadempiute e, per altro verso, affermerebbe che tale responsabilità non potrebbe essere fatta valere per mancanza di notifica di atti impositivi nei suoi confronti, senza spiegare in base a quale disposizione gli atti impositivi avrebbero dovuto essere notificati personalmente al socio, il quale non sarebbe responsabile in qualità di soggetto passivo del rapporto, ma solo per la sua qualità di socio, obbligato per legge a rispondere per le obbligazioni lasciate inadempiute dalla società ex art. 2290 c.c.. 6.3. Il motivo è fondato per le ragioni qui di seguito esposte. Si deve considerare, anzitutto, che il regime della responsabilità solidale ed illimitata del socio della società in nome collettivo di cui all'art. 2291 c.c., per il rinvio, operato dall'art. 2293 c.c., al Capo precedente, cioè al Capo 2, artt. 2251-2290 c.c., riguardante la società semplice, e, in particolare, per quel che qui interessa, all'art. 2290 c.c., è fondato su una norma ad oggetto generale, nel senso che il suo oggetto è il genere dell'obbligatone sociale, all'interno del quale le sue ulteriori specie dell'obbligazione legale e, a livello inferiore, dell'obbligazione tributaria, non sono assunte ad oggetto di una norma speciale, con la conseguenza che la norma da applicare è quella che, combinando le varie disposizioni richiamate, risulta così formulata:
"Nella società in nome collettivo tutti i soci rispondono solidalmente e illimitatamente per le obbligazioni sociali di ogni specie, tra cui anche le obbligazioni legali e quelle tributarie, fino al giorno in cui si verifica lo scioglimento, che non e opponibile ai terzi fino alla sua idonea conoscibilità". In senso conforme si è espressa questa Corte con la sentenza 1 febbraio 2006, n. 2215), nella quale si afferma che il regime della responsabilità dei soci di una società in nome collettivo "appare di generale applicazione e non è dato riscontrare ... alcuna disposizione di legge che ne circoscriva la portata al campo delle obbligazioni di origine negoziale, con esclusione di quelle che trovano la loro fonte nella legge", come accade per l'obbligazione tributaria.
Ciò premesso, resta da stabilire se la responsabilità solidale tributaria del socio di una società in nome collettivo possa essere fatta valere nei confronti del socio, dopo che l'avviso di accertamento sia stato notificato solo alla società, direttamente con l'avviso di mora. Sul punto, nella giurisprudenza di questa Corte, si è formato, consolidandosi, un orientamento, secondo il quale la notificazione di un avviso di mora anche ai soci di una società in nome collettivo e, più in generale, delle società di persone, illimitatamente e solidalmente responsabili del maggior debito d'imposta della società, consente all'avviso di mora di svolgere, oltre alla funzione, primaria e necessaria, di atto equivalente al precetto nell'esecuzione forzata, anche la "funzione secondaria di atto equivalente a quelli d'imposizione tributaria, quando, in difetto di notificazione dell'accertamento, sia il primo atto di esercizio del potere impositivo, per cui gli atti presupposti, se non impugnati congiuntamente all'avviso di mora, diventano inoppugnabili" (Corte di cassazione 8 maggio 2006, n. 10533 Per i precedenti giurisprudenziali, v. Corte di cassazione: 25 giugno 2003, n. 10093; 3 aprile 2003, n. 5179; 1 marzo 2002, n. 2984; 4 maggio 2001, n. 6260; 5 febbraio 2001, n. 1592; 29 ottobre 1997, n. 10638; 17 giugno 1995, n 6857; 16 giugno 1995, n. 6846). Tra le pronunce menzionate, merita particolare attenzione la sentenza 4 maggio 2001, n. 6260, che ben esprime, in sintesi, l'orientamento della Corte, che è condiviso anche da questo Collegio; "la responsabililà solidale ed illimitata del socio, prevista dall'art. 2291 c.c., comma 1, per i debiti della società in nome collettivo, opera, in assenza di espressa previsione derogativa, anche per i rapporti tributari, con riguardo alle obbligazioni dagli stessi derivanti ... il socio, pertanto, ancorché privo della qualità di obbligato per detta imposta, come tale estraneo agli atti impositivi rivolti alla formazione del titolo, resta sottoposto, dopo l'iscrizione a ruolo a carico della società, all'esazione del debito stesso, alla condizione posta dall'art. 2304 c.c., e cioè quando il creditore non abbia potuto soddisfarsi sul patrimonio sociale ... la notificazione dell'avviso di mora, da parte del concessionario della riscossione consegnatario del ruolo a carico della società, è atto iniziale del procedimento d'esazione, e, quindi, correttamente viene effettuata nei riguardi del socio soggetto all'azione esecutiva per il debito sociale, trattandosi d'iniziativa direttamente consentita dalle citate norme codicistiche al titolare di quell'azione e non abbisognante di valutazioni o provvedimenti dell'ente ... ". Ne deriva che, escusso inutilmente il patrimonio della società, com'è accaduto nel caso in esame, legittimamente può essere chiamato a rispondere il socio, senza che vi sia la necessità di notificare ne' l'avviso di accertamento, rimasto inoppugnato, ne la cartella di pagamento, rimasta inadempiuta da parte della società, bastando la notificazione dell'atto della riscossione costituito dall'avviso di mora, contro il quale il socio può ricorrere ai sensi del D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 19, comma 3, n. 3, secondo cui "La mancata notificazione di atti autonomamente impugnabili, adottati precedentemente all'atto notificato, ne consente l'impugnazione unitamente a quest'ultimo".
La conclusione così raggiunta contrasta con la soluzione della controversia proposta dal Pubblico Ministero nella sua requisitoria orale, secondo cui, seguendo l'orientamento adottato da questa Corte nella sentenza - rimasta, peraltro, isolata - 9 settembre 2005, n. 18012, al socio accomandatario di una società in accomandita semplice dovrebbe essere notificato, prima dell'avviso di mora, l'avviso di accertamento adottalo nei confronti della società. Delle ragioni del contrasto con le conclusioni del Pubblico Ministero occorre dar conto.
A tal fine si deve tener presente che la sentenza 9 settembre 2005, n. 18012, afferma preliminarmente che la disciplina applicabile alla responsabilità solidale sarebbe, a prescindere dalla sua fonte, quella dettata dagli artt. 1292 c.c. e seg., che sarebbe ispirata al principio della piena autonomia dei rapporti sostanziali tra creditore e ciascuno dei condebitori e al principio della non comunicabilità agli altri debitori degli effetti pregiudizievoli (o potenzialmente pregiudizievoli) degli atti compiuti nei confronti di un condebitore solidale. Ne deriverebbe, "in materia di solidarietà passiva tributaria, che non trova alcun fondamento la distinzione tra solidarietà derivante da una norma del codice civile e solidarietà nascente da una norma tributaria, sicché non è consentito all'Amministrazione, quanto, in particolare, alla responsabilità solidale del socio accomandatario di s.a.s., di notificare alla società l'atto impositivo e la cartella esattoriale e procedere con avviso di mora per l'esazione del credito nei confronti del socio". Di tali affermazioni si ritiene condivisibile, come s'è, del resto, appena enunciato, quella relativa alla generalità del principio di responsabilità ex artt. 2291 e 2290 cc.. Quella che, a giudizio di questo collegio, non merita, invece, di essere condivisa è l'automatica applicazione della norma così individuata alla solidarietà tributaria tra soci di società di persone, con la conseguente illegittimità della notificazione dell'avviso di mora al socio in esecuzione di un avviso di accertamento indirizzato alla società e notificato soltanto ad essa. Infatti, tale applicazione passa attraverso l'intermediazione di due ulteriori principi civilistici - quello della piena autonomia dei rapporti sostanziali tra creditore e ciascuno dei condebitori e quello della non comunicabilità agli altri debitori degli effetti pregiudizievoli (o potenzialmente pregiudizievoli) degli atti compiuti nei confronti di un condebitore solidale -, la cui automatica applicazione al regime societario delle società di persone, prima, e, poi, al regime di diritto tributario è da escludere per le ragioni qui di seguito esposte.
Anzitutto, dal punto di vista del diritto commerciale, a prescindere dalle eventuali diversità di regime della società semplice e della società in accomandita semplice, che non interessano ai fini della risoluzione della presente controversia, il socio di società in nome collettivo ha una responsabilità illimitata e solidale per le responsabilità della società, ma non una responsabilità personale. È, quindi, logico, che le pretese tributarie si facciano valere tutte nei confronti della società e che, poi, solo dopo l'inutile tentativo di escussione della società si faccia valere nei suoi confronti, direttamente, la pretesa esecutiva.
Dal punto di vista del diritto tributario, poi, la norma generale di derivazione civilistica generale e quella di derivazione commercialistica devono essere integrate dalla norma processuale contenuta nel D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 19, comma 3, n. 3, che consente l'impugnabilità di atti di imposizione tributaria presupposti che non siano stati notificati. A proposito della portata di tale disposizione questa Corte ha già avuto occasione di precisare che "le norme processuali relative all'impugnazione degli atti conseguenti sono integrative, ma cedenti rispetto alle norme sostanziali che regolano gli stessi atti e i loro atti presupposti. Il carattere integrativo del D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 19, deriva dal fatto che esso, a parte le ipotesi ... di riconoscimento al contribuente di una facoltà di impugnare anche gli atti presupposti non notificati, contiene una clausola di salvaguardia a favore del contribuente per tutte le ipotesi in cui gli atti presupposti debbano essere notificati senz'altro a determinati soggetti, ai quali, in ragione della particolare struttura del rapporto giuridico tributario, può aggiungersi, come destinatario di un atto conseguente di imposizione tributaria, anche un soggetto diverso. È quel che si verifica, per esempio, per il coobbligato solidale, al quale si notifica solo l'avviso di mora ..." (Corte di cassazione 31 marzo 2006, n. 7649). In applicazione di questo principio si è formato un orientamento, ben consolidato nella giurisprudenza di questa Corte, secondo il quale la notificazione di un avviso di mora anche ai soci di una società di persone, illimitatamente e solidalmente responsabili del maggior debito d'imposta della società, consente all'avviso di mora di svolgere, oltre alla funzione, primaria e necessaria, di atto equivalente al precetto nell'esecuzione forzata, anche la "funzione secondaria di atto equivalente a quelli d'imposizione tributaria, quando, in difetto di notificazione dell'accertamento, sia il primo atto di esercizio del potere impositivo, per cui gli atti presupposti, se non impugnati congiuntamente all'avviso di mora, diventano inoppugnabili" (Corte di cassazione 8 maggio 2006, n. 10533. Per i precedenti giurisprudenziali, v. Corte di cassazione: 3 aprile 2003, n. 5179; 16 giugno 1995, n. 6846).
Le considerazioni sinora esposte conducono a riconoscere la fondatezza del motivo di impugnazione sulla base del seguente principio di diritto, desunto dall'interpretazione delle formule letterarie inserite nelle disposizioni normative degli artt. 2290, 2291 e 2304 c.c., e del D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 19, comma 3, n. 3; è legittima la notificazione all'ex socio di società in nome collettivo del solo avviso di mora, da parte del concessionario della riscossione consegnatario del ruolo a carico della società in nome collettivo, inutilmente escussa in quanto già destinataria degli atti amministrativi presupposti d'imposizione tributaria, che sono impugnabili dal socio unitamente all'avviso di mora.
7. La riconosciuta fondatezza dell'unico motivo d'impugnazione comporta l'accoglimento del ricorso e la cassazione della sentenza impugnata.
8. Inoltre, poiché per la risoluzione della controversia non si richiedono ulteriori accertamenti di fatto, la causa può essere decisa nel merito, ex art. 384 c.p.c., comma 1, con il rigetto dell'appello della contribuente.
9. La natura della questione di diritto sottoposta all'esame della Corte e la diversità delle soluzioni adottate in sede di merito e, in parte, anche da una precedente pronuncia di questa Sezione, inducono a compensare tra le parti le spese processuali relative al giudizio di appello e a quello di cassazione.
P.Q.M.
la Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, rigetta l'appello della contribuente, compensando tra le parti le spese processuali relative al giudizio di appello e a quello di cassazione.
Così deciso in Roma, nella Camera di consiglio, il 16 gennaio 2007. Depositato in Cancelleria il 9 maggio 2007