Diritto Societario e Registro Imprese

Il Caso.it, Sez. Giurisprudenza, 6288 - pubb. 01/08/2010

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Cassazione civile, sez. I, 11 Dicembre 1999, n. 13869. Est. Finocchiaro.

Società - Di persone fisiche - Società irregolare e di fatto - In genere - Avviso di accertamento tributario - Notifica ad uno dei soci presso il suo domicilio - Validità.

Tributi erariali indiretti (riforma tributaria del 1972) - Imposta sul valore aggiunto (I.V.A.) - Accertamento e riscossione - Avviso di accertamento - Notifica - Notifica ad uno dei soci presso il suo domicilio - Validità.

La notifica di un avviso di accertamento tributario ad uno dei soci di una società di fatto nella veste di rappresentante della società, e nel suo domicilio, è validamente effettuata in quanto ciascun socio ne ha la rappresentanza e la notifica effettuata a mani del destinatario è valida a prescindere dal luogo in cui è effettuata; ne' la previsione di cui all'articolo 35 del d.P.R. n. 633 del 1972 - sull'obbligo della dichiarazione all'Ufficio IVA da cui risulti "la ditta, la denominazione o ragione sociale e il nome e cognome ... di almeno un rappresentante dell'ente, società o associazione" - esclude il potere dell'amministrazione finanziaria di notificare atti a chi è socio della società di fatto anche se non indicato nella dichiarazione. (massima ufficiale)

REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE
SEZIONE PRIMA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:
Dott. Mario DELLI PRISCOLI - Presidente -
Dott. Alfio FINOCCHIARO - rel. Consigliere -
Dott. Mario ADAMO - Consigliere -
Dott. Francesco FELICETTI - Consigliere -
Dott. Laura MILANI - Consigliere -
ha pronunciato la seguente

S E N T E N Z A
sul ricorso proposto da:
MELE BONIFACIO già amministratore della DITTA MELE LUCIANO, elettivamente domiciliato in ROMA VIA PANAMA 95, presso l'avvocato FRANCO FICCIAREDDA, che lo rappresenta e difende, giusta procura in calce al ricorso;
- ricorrente -
contro
MINISTERO DELLE FINANZE;
- intimato -
e sul 2^ ricorso n^ 01219/98 proposto da:
MINISTERO DELLE FINANZE, in persona del Ministro pro tempore, domiciliato in ROMA VIA DEI PORTOGHESI 12, presso l'AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che lo rappresenta e difende ope legis;
- controricorrente e ricorrente incidentale -
contro
MELE BONIFACIO;
- intimato -
avverso la decisione n. 4332/97 della Commissione Tributaria Centrale di ROMA, depositata il 13/09/97;
udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del 02/06/99 dal Consigliere Dott. Alfio FINOCCHIARO;
udito per il ricorrente, l'Avvocato Picciaredda, che ha chiesto l'accoglimento del ricorso principale e rigetto del ricorso incidentale; udito per il resistente, l'Avvocato dello Stato Gentili, che ha chiesto l'accoglimento del ricorso incidentale e il rigetto del ricorso principale;
udito il P.M. in persona del Sostituto Procuratore Generale Dott. Vincenzo GAMBARDELLA che ha concluso per il rigetto del ricorso principale e l'assorbimento del ricorso incidentale. SVOLGIMENTO DEL PROCESSO
La società di fatto Luciano e Bonifacio Mele ricorreva alla Commissione tributaria di I grado di Sassari, impugnando l'iscrizione a ruolo di IVA per l'anno 1982, effettuato a seguito di precedente avviso di accertamento non impugnato.
A sostegno del ricorso si deduceva l'invalidità della notificazione dell'avviso e, nel merito, l'illegittimità e l'infondatezza della determinazione induttiva in base alla quale era stata formulata la pretesa fiscale.
Il giudice adito dichiarava inammissibile il ricorso per non essere stato impugnato l'avviso di accertamento regolarmente notificato a mani del socio Luciano Mele.
Questa pronuncia era confermata dalla Commissione di II grado, che rigettava l'appello proposto dalla parte privata, nonché dalla Commissione tributaria centrale.
Quest'ultimo giudice a sostegno della pronuncia ha osservato:
- che l'avviso di accertamento era intestato alla Ditta Mele Luciano e Bonifacio, "esercente commercio di bestiame, con sede in Burgos, Via XX settembre nella persona di un rappresentante";
- che tale avviso era stato notificato il 7 ottobre 1987, mediante consegna di copia dell'atto a Mele Luciano in Burgos, Via Cavour;
- che la questione in ordine alla legittimazione della persona che eseguì la notificazione non era stata posta con il ricorso introduttivo, ma successivamente;
- che comunque tale persona era identificabile in Giovanni Antonio Mameli, messo del comune di Burgos;
- che in difetto di diversa pattuizione la rappresentanza della società semplice spetta a ciascun socio amministratore;
- che le annotazioni unilaterali, apposte nei vari quadri dell'Allegato anagrafico predisposto ai fini IVA non hanno valore costitutivo;
- che la notificazione era stata validamente effettuata a Mele Luciano, mentre il fatto che la notifica era stata effettuata in una strada diversa era priva di significato, dal momento che in tale via era il domicilio di Luciano Mele;
- che il termine di decadenza di cui all'art. 17 del d.P.R. n. 602 del 1973, sulla riscossione delle imposte sul reddito, non era applicabile ad imposte diverse;
- che, una volta accertata la validità della notifica dell'avviso e, quindi, la legittimità della successiva iscrizione a ruolo, tutte le argomentazioni sull'esistenza di un rapporto di solidarietà tra i soci nei confronti del fisco e sulla opponibilità o meno di detta notifica a Mele Bonifacio esulavano dal tema del giudizio;
- che solo con il ricorso si fa cenno alla procedura di condono, ai sensi della legge 413 del 1991, senza, peraltro, porre a base di tale deduzione una richiesta di carattere processuale, insistendosi perché sia affermata la fondatezza, nel merito, del ricorso;
- che, in assenza della richiesta di una pronuncia sul condono non poteva emettersi che una pronuncia di rigetto, per infondatezza del ricorso stesso.
Avverso questa decisione ha proposto ricorso per cassazione Bonifacio Mele, nella qualità ex amministratore della Ditta Mele Luciano e Bonificio, società sciolta ed attività cessata, articolato su due motivi, cui resiste con controricorso e con ricorso incidentale condizionato, illustrato da memoria, il Ministero delle Finanze.
MOTIVI DELLA DECISIONE
1. Va, preliminarmente, disposta la riunione al ricorso principale del ricorso incidentale, ai sensi dell'art. 335 c.p.c. 2. - L'eccezione di inammissibilità del ricorso sollevata dalla difesa erariale in quanto proposta da Bonifacio Mele in proprio è infondata.
Dalla lettura del ricorso emerge infatti che Bonifacio Mele ha proposto il ricorso nella sua qualità di "già amministratore della Ditta Mele Luciano e Bonifacio, società sciolta ed attività cessata", così come, del resto, nella stessa forma, è proposto il ricorso alla Commissione Centrale ("Ditta Mele Luciano e Bonifacio, società sciolta ed attività cessata, in persona del socio amministratore Sig. Bonifacio Mele").
Ciò sufficiente per il rigetto dell'eccezione sollevata. 3. - Con il primo complesso motivo del ricorso principale si deduce violazione e falsa applicazione dell'art. 2297 c.c., anche con riferimento agli art. 35 e 56 del d.P.R. n. 633 del 1972, nonché dell'art. 145 c.p.c., in relazione alla sentenza della Corte costituzionale n. 48 del 1968 e con riguardo agli art. 1292 e ss. c.c., in tema di obbligazioni solidali, con riferimento all'art. 360 n. 3, c.p.c., nonché omessa motivazione circa un punto decisivo della controversia ex art. 360 n. 5 c.p.c.
Il ricorrente argomenta in proposito:
- che la Commissione centrale non ha tenuto nel debito conto la "Dichiarazione di inizio di attività" dalla quale risultava (Quadro B) che unico legale rappresentante della società era il socio Bonifacio Mele e che tale dichiarazione forniva la prova della conoscenza di tale situazione da parte dell'amministrazione finanziaria;
- che il luogo presso cui è stata effettuata la notificazione è diverso da quello della sede della società;
- che la notifica presso un socio è da considerarsi inesistente nei confronti dell'altro;
- che sono inopponibili ai coobbligati che non hanno partecipato al giudizio le situazione sfavorevoli verificatisi nei confronti di altro coobbligato.
Il motivo di ricorso è infondato nelle sua varie articolazioni ed ai fini del suo rigetto è sufficiente osservare:
- che questa Corte ha recentemente affermato che la "notifica di un atto giudiziario ad uno dei soci, e nel suo domicilio, di una società di fatto, è valida perché ciascuno di essi ne ha la rappresentanza ed è legittimato a stare in giudizio per la stessa, mentre d'altro canto manca un sistema che dia pubblicità alla sede sociale di essa (Cass. 2 febbraio 1999 n. 850);
- che questa giurisprudenza - basata come è sulla spettanza della rappresentanza di una società di fatto a ciascuno dei soci - è da ritenersi applicabile anche per quanto riguarda la notifica di un avviso di accertamento tributario, mentre la previsione contenuta nell'art. 35 del d.P.R. n. 633 del 1972, circa l'obbligo della dichiarazione all'ufficio dell'imposta sul valore aggiunto, dalla quale risulti "la ditta, denominazione o ragione sociale e il nome e cognome del soggetto se persona fisica, o di almeno un rappresentante dell'ente, società, associazione o altra organizzazione", non esclude il potere dell'amministrazione finanziaria di notificare atti a chi è socio di società di fatto, anche se non indicato nella dichiarazione, dal momento che tale indicazione - per espressa disposizione di legge - non è esaustiva dei soggetti titolari dei poteri di rappresentanza della società;
- che, ai sensi dell'art. 56 del d.P.R. 26 ottobre 1972 n. 633, concernente l'istituzione e la disciplina dell'imposta sul valore aggiunto, l'avviso di rettifica è validamente notificato in unica copia ad uno dei soci di una società di fatto, nella specifica veste - come nella specie - di rappresentante della società (Cass. 9 settembre 1992 n. 10319);
- che la notifica effettuata a mani del destinatario dell'atto è valida a prescindere dal luogo dove tale notifica è stata effettuata;
- che le disposizioni in tema di solidarietà tributaria e suoi effetti fra i singoli coobbligati sono irrilevanti in una fattispecie quale quella in esame in presenza di un atto di accertamento notificato ad uno dei soci di una società di fatto, nella qualità di rappresentante della società stessa.
La decisione impugnata che di tali principi ha fatto
applicazione non merita, quindi, censura ed il motivo di ricorso va pertanto rigettato.
4. - Con il secondo motivo del ricorso principale si deduce violazione e falsa applicazione dell'art. 17 del d.P.R. n. 602 del 1973, con riferimento ai principi contenuti nel d.P.R. n. 43 del 1988, per avere la Commissione centrale affermato l'inapplicabilità del citato art. 17 in tema di IVA.
Il motivo di ricorso è fondato.
Il problema sottoposto al Collegio è quello della
interpretazione dell'ultimo comma dell'art. 17 del d.P.R. 29 settembre 1973 n. 602, secondo cui: "Le imposte , le maggiori imposte e le ritenute alla fonte liquidate in base agli accertamenti degli uffici devono essere iscritte in ruoli formati e consegnati all'Intendenza di finanza, a pena di decadenza, entro il 31 dicembre dell'anno successivo a quello in cui l'accertamento è divenuto definitivo".
Si tratta cioè di stabilire se tale disposizione è applicabile - secondo la tesi del contribuente - anche in materia di IVA e, in generale, ad imposte diverse da quelle sul reddito, o se, invece - e questa è la tesi sostenuta dall'amministrazione finanziaria e recepita dalla decisione impugnata - il termine di decadenza, contemplato dalla norma richiamata, è dettato per la riscossione delle imposte sul reddito e non è applicabile, in assenza di qualsiasi richiamo normativo, ad imposte diverse, come l'IVA, che hanno una propria autonoma disciplina.
A sostegno della prima interpretazione il ricorrente osserva:
- che il sistema di riscossione introdotto con il d.P.R. 28 gennaio 1988 n. 43 ha la funzione di unificare tutta la metodologia in tema di esazione di tributi siano essi diretti che indiretti e tende alla fissazione di regole comuni e generali omnibus su tutte le modalità e termini connessi alla riscossione;
- che, attesa questa funzione unificante ad un sistema che in precedenza era estremamente frammentato, devono ricercarsi regole univoche comuni che, nella fase successiva al l'accertamento, devono essere attuate nello stesso identico modo - salva espressa deroga legislativa contenuta nella disciplina positiva delle singole imposte - per tutti i tributi riscossi a mezzo ruoli;
- che non esiste una ragione logica per ammettere che, in tema di IVA, l'Ufficio, una volta divenuto l'accertamento, può procedere, ai fini della riscossione, sine die fino al maturare della prescrizione, senza essere soggetto, come per gli altri tributi, a termini decadenziali certi.
In senso contrario a questa interpretazione la difesa erariale oppone:
- che l'art. 67, comma 2, lettera a) del d.P.R. n. 43 del 1988 prevede tassativamente che alla riscossione mediante ruolo della maggiore IVA accertata si applicano le disposizioni previste per le imposte sui redditi solo per ciò che riguarda "la formazione del ruolo e la riscossione delle somme iscritte";
- che la decadenza di cui all'art. 17, ultimo comma, del d.P.R. n. 602 del 1973, riguarda invece il distinto adempimento costituito dalla consegna dei ruoli dall'Ufficio all'Intendenza di finanza, che è atto di fondamentale importanza in quanto finalizzato all'apposizione da parte dell'Intendente del visto di esecutorità sui ruoli;
- che il mancato rinvio, per quanto riguarda l'IVA, alle norme sulla consegna dei ruoli delle imposte sui redditi, nel contesto di una disposizione specifica e analitica come il citato art. 67, comma 2, lett. a) del d.P.R. n. 43 del 1988, si deve intendere come espressione della volontà legislativa di escludere che anche quelle norme (tra cui il citato art. 17) venissero richiamate;
- che costituisce regola generale quella secondo cui le decadenze sono sempre comminate con disposizione espressa, senza che sia consentita l'estensione analogica a casi non previsti;
- che non esiste identità di ratio perché il legislatore con il d.P.R. n. 43 del 1988 ha certamente inteso uniformare il più possibile le procedure di riscossione delle diverse entrate pubbliche, ma non ha affatto voluto estendere in modo assoluto e indiscriminato a tutte le entrate la procedura di riscossione vigente per le imposte sui redditi secondo la disciplina del d.P.R. n. 602 del 1973, dal momento che, quando ha inteso fare ciò, ha dettato una espressa norma di rinvio (art. 66, comma 3, d.P.R. n. 43 del 1988);
- che la decadenza di cui all'art. 17 del d.P.R. n. 602 del 1973 è da collegare alla sussistenza a carico del concessionario per la riscossione delle imposte sui redditi, dell'obbligo del non riscosso come riscosso, mentre invece la maggiore IVA accertata viene riscossa senza obbligo del non riscosso come riscosso (art. 67, comma 2, lett. c) del d.P.R. n. 602 del 1973);
- che, anche ad ammettere l'applicabilità dell'art. 17 del d.P.R. n. 602 del 1973 alla riscossione della maggiore IVA accertata, tale applicazione non poteva riguardare ruoli formati sulla base di accertamenti divenuti definitivi prima dell'entrata vigore del d.P.R. n. 43 del 1988.
Con la memoria di cui all'art. 378 c.p.c. la difesa erariale aggiunge:
- che la legge di delega 4 ottobre 1986 n. 657, sulla cui base è stato emanato il d.P.R. n. 43 del 1988, non ha stabilito alcunché a modifica dei diritti rispettivi dei contribuenti e dell'amministrazione finanziaria;
- che ne' la legge delega, ne' il decreto delegato hanno apportato modifiche alle precedenti norme sui termini di prescrizione e decadenza nel rapporto tributario, essendo sempre richiesta l'esistenza di un atto avente efficacia di titolo esecutivo, secondo le norme previgenti, senza che nulla sia stato mutato nella disciplina che ne riguarda la formazione e termini di efficacia;
- che tale norma previgente non può essere ravvisata, in tema di IVA, nell'art. 17 del d.P.R. n. 602 del 1973, che è applicabile solo alle disposizioni sulla riscossione delle imposte sui redditi e non all'IVA.
Ritiene il Collegio che debba essere seguita l'interpretazione prospettata dal contribuente in quanto la stessa, oltre ad essere coerente con il sistema di riscossione introdotto con il d.P.R. n. 43 del 1988, consente di superare una non manifestamente infondata questione di legittimità costituzionale - in riferimento all'art. 3 cost. - dell'art. 17, comma 3, del d.P.R. n. 602 del 1973, nella parte in cui non consentirebbe (ove si seguisse l'interpretazione qui contestata) l'applicazione del termine decadenziale, ivi previsto, alle imposte diverse da quelle sul reddito e, in particolare all'IVA, senza che l'eccezione possa essere superata facendo riferimento alla particolarità della disciplina di quest'ultima imposta, dal momento che tale non contestabile peculiarietà di disciplina viene meno nella fase della riscossione coattiva che è unica non solo per le tasse e le imposte indirette (art. 67), ma anche per i tributi locali (art. 68) e per le altre entrate (art. 69).
In presenza, infatti, di una normativa che disciplina unitariamente le procedure di riscossione coattiva, mediante ruoli, sarebbe irrazionale un sistema che escludesse l'operatività dei termini per l'iscrizione a ruolo di cui all'art. 17, comma 3, d.P.R. n. 602 del 1973, con riferimento ad imposte diverse da quelle sul reddito e, in particolare, all'IVA.
Nè al fine di superare queste conclusioni valgono le
osservazioni formulate dalla difesa erariale.
È infatti sufficiente, in proposito, osservare:
- che l'art. 67, comma 2, lettera a) del d.P.R. n. 43 del 1988 non depone in alcun modo per l'inapplicabilità dei più volte richiamato art. 17 cit.;
- che la regola generale secondo cui le decadenze sono sempre comminate con disposizione espressa. senza che sia consentita l'estensione analogica a casi non previsti, non viene in rilievo nella fattispecie, dal momento che la decadenza di cui all'art. 17, con l'interpretazione fornita, non deriva da estensione analogica, ma dalla coerenza del sistema;
- che non è esatto che la decadenza di cui all'art. 17 del d.P.R. n. 602 del 1973 è da collegare alla sussistenza a carico del concessionario per la riscossione delle imposte sui redditi, dell'obbligo del non riscosso come riscosso, mentre invece la maggiore IVA accertata viene riscossa senza obbligo del non riscosso come riscosso (art. 67, comma 2, lett. c) del d.P.R. n. 602 del 1973), dal momento che proprio dalla norma da ultimo citata si evince che l'insussistenza dell'obbligo del non riscosso come riscosso riguarda la riscossione coattiva di tutte le imposte e le tasse di cui all'art. 67, nonché dei tributi locali di cui al successivo art. 68 (art. 68, comma 2);
- che la definitività dell'accertamento prima dell'entrata in vigore del d.P.R. n. 43 del 1988 non è ostativo alla applicabilità della decadenza di cui all'art. 17, comma 3, d.P.R. n. 602 del 1973 in presenza di atti che devono compiersi sotto il vigore della nuova normativa, salvo il diverso problema del decorso del termine;
- che la circostanza secondo cui ne' la legge delega, ne' il decreto delegato hanno apportato modifiche alle precedenti norme sui termini di prescrizione e decadenza nel rapporto tributario, è irrilevante ai fini della controversia in esame, dal momento che l'applicabilità anche all'IVA del disposto di cui all'art. 17, comma 3, più volte citato, non discende dall'applicazione delle anzidette disposizioni, ma da una lettura coordinata e coerente della normativa quale risultante dalle modifiche legislative intervenute. Concludendo, si deve, quindi, ritenere che, a seguito della modifica del sistema di riscossione coattivo introdotto con il d.P.R. n. 43 del 1988, il disposto dell'art. 17, comma 3, del d.P.R. n. 602 del 1973 - e secondo cui le imposte, le maggiori imposte e le ritenute alla fonte liquidate in base agli accertamenti degli uffici devono essere iscritte in ruoli formati e consegnati all'Intendenza di finanza, a pena di decadenza, entro il 31 dicembre dell'anno successivo a quello in cui l'accertamento è divenuto definitivo - si applica anche alle imposte diverse da quelle sul reddito e, quindi, anche in materia di IVA.
La decisione impugnata che di tale principio non ha fatto applicazione deve essere cassata e la causa va rinviata per l'applicazione dell'enunciato principio di diritto alla Commissione regionale della Sardegna, la quale provvederà anche sulle spese di questa fase di giudizio.
5. - Il ricorso incidentale condizionato - con il quale la difesa erariale deduce la violazione e falsa applicazione dell'art. 2697, comma 2, c.c. e dell'art. 17, ultimo comma, del d.P.R. n. 602 del 1973, nonché omesso esame di fatti decisivi - è inammissibile. Il ricorso incidentale per cassazione, anche se condizionato, deve essere giustificato da un interesse che abbia per presupposto una situazione sfavorevole al ricorrente, cioè una soccombenza;
esso, pertanto, deve essere considerato inammissibile quando è proposto dalla parte vittoriosa, le cui tesi, non considerate dalla sentenza impugnata, possono essere eventualmente riproposte davanti al giudice di rinvio (Cass. 9 settembre 1998, n. 8924; Cass. 20 luglio 1998, n. 7103).
6. - Conclusivamente, riuniti i ricorsi, va rigettato il primo motivo del ricorso principale e va accolto il secondo motivo, mentre va dichiarato inammissibile il ricorso incidentale condizionato. In relazione al motivo accolto la decisione impugnata va cassata con rinvio, per nuovo esame, alla commissione tributaria regionale della Sardegna, anche per la pronuncia sulle spese di questa fase di giudizio;
P.Q.M.
La Corte riunisce i ricorsi; rigetta il primo motivo del ricorso principale; accoglie il secondo e dichiara inammissibile il ricorso incidentale condizionata; cassa, in relazione al motivo accolto, la decisione impugnata e rinvia alla commissione tributaria regionale della Sardegna, anche per le spese di questa fase di giudizio. Così deciso in Roma, nella camera di consiglio della I sezione civile della Corte di cassazione il 2 giugno 1999.
Deposizione in Cancelleria il 11 dicembre 1999